税务行政复议申请期限是一个十分重要的问题，它关乎公民、法人或其他组织能否充分地行使其行政复议申请权，保护自己的合法权益。而明确申请期限的起算点，更是重中之重。对于一般税务行政行为，复议申请期限的起算点与《行政复议法》及《行政复议法实施条例》的规定完全相同。但对于税务机关的征税行为，《税收征收管理法》第八十八条却对其行政复议起算点及提起行政复议的前提条件做出了特殊的规定，这一规定当前也是饱受诟病，亟待修改。
一、税务行政复议的范围
依据《行政复议法》的规定，公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益，有权向行政机关提出行政复议申请。国家税务总局发布的《税务行政复议规则》第十四条则对属于税务行政复议范围的税务机关具体行政行为进行了列举式的细化说明。按照该条，公民法人或者其他组织对税务机关的征税行为、行政许可及行政审批行为、发票管理行为、税收保全措施及强制执行措施、行政处罚行为、不依法履行职责行为、资格认定行为、不依法确认纳税担保行为、政府信息公开工作中的具体行政行为、纳税登记评定行为、通知出入境管理机关阻止出境行为以及其他具体行政行为不服，均可提出税务行政复议。
二、税务行政复议申请期限及起算点
（一）税务行政复议申请期限
《行政复议法》第九条规定“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。”《税收征收管理法》没有对税务行政复议的申请期限作出特殊规定，国家税务总局发布的《税务行政复议规则》遵循了行政复议法的一般规定，将申请期限确定为六十日。该《规则》第三十二条规定：“申请人可以在知道税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出行政复议申请。因不可抗力或者被申请人设置障碍等原因耽误法定申请期限的，申请期限的计算应当扣除被耽误时间。”
（二）税务行政复议申请期限的起算点
1、申请人对税务机关征税行为不服时，申请行政复议的前置条件及申请期限起算点的确定
《税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”《税收征收管理法实施细则》第一百条规定“税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。”这表明，公民、法人或其他组织就税务机关的征税行为同税务机关产生争议，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后才可以依法申请行政复议，而且在未经复议的情况下不能直接提起行政诉讼，这是典型的复议前置。
基于《税收征收管理法》第八十八条所确立的原则，《税务行政复议规则》第三十三条对征税行为行政复议申请期限的起算点作出了规定，明确表明申请人“在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”这与税务机关其他行政复议案件申请期限的起算点是完全不同的。
2、申请人对税务机关其他具体行政行为不服时，行政复议申请期限起算点的确定
申请人对税务机关除征税行为以外其他具体行政行为不服时，行政复议申请期限的起算点应当遵循行政复议法确定的一般原则。
《行政复议法》第九条对行政复议申请期限的起算点做了相对笼统的规定，即自知道该具体行政行为之日起开始计算，《税务行政复议规则》对此也未细化。但在《税务行政复议规则》实施之前出台的《行政复议法实施条例》第十五条则对行政复议申请期限的起算点做了较为明确的规定，在实践中更具操作性。按照该条例第十五条，结合税务工作实践，当申请人对税务机关除征税行为以外其他具体行政行为不服时，行政复议申请期限的起算点可分为以下几种情况确定：
（1）税务机关当场作出具体行政行为的，自具体行政行为作出之日起计算；
（2）税务机关载明具体行政行为的法律文书直接送达的，自受送达人签收之日起计算；
（3）税务机关载明具体行政行为的法律文书邮寄送达的，自受送达人在邮件签收单上签收之日起计算；没有邮件签收单的，自受送达人在送达回执上签名之日起计算；
（4）税务机关具体行政行为依法通过公告形式告知受送达人的，自公告规定的期限届满之日起计算；
（5）税务机关作出具体行政行为时未告知公民、法人或者其他组织，事后补充告知的，自该公民、法人或者其他组织收到行政机关补充告知的通知之日起计算；
（6）税务机关能够证明公民、法人或者其他组织知道具体行政行为的，自证据材料证明其知道具体行政行为之日起计算。
税务机关作出具体行政行为,依法应当向有关公民、法人或者其他组织送达法律文书而未送达的，视为该公民、法人或者其他组织不知道该具体行政行为。
三、《税收征收管理法》第八十八条所规定的“先缴税款后复议”条件虽有利于保障国家税收，但不利于对税务部门权力的制约及对纳税义务人、扣缴义务人、纳税担保人权利的保护
从征管法八十八条规定的内容来看，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人如果同税务机关在纳税上发生争议，只有在先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应担保的情况下，才可以依法申请行政复议，只有经过行政复议并且对复议决定不服，才可以向人民法院起诉。这表明，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议，实行复议前置。而提起行政复议本身又有着一定的前提条件，就是必须要依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保。
这一规定的存在，引发了一定的争论，可以说是饱受诟病。毫无疑问，执行这一规定，可以防止纳税人、扣缴义务人、纳税担保人恶意复议及诉讼拖延缴纳或解缴税款，敦促纳税人积极履行纳税义务，可以避免税款流失，保障国家税收收入。但是我们也必须看到，这一规定的存在却让那些不服税务机关征税行为又无力预先缴纳或解缴税款或提供相应担保的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人失去了寻求救济的机会，更有甚者可能会因为无法对征税行为提请救济，又无力按照税务部门追缴通知要求缴纳税款或滞纳金，而最终被司法机关按刑法二百零一条的逃税罪追究刑事责任。从权力制约角度分析，为纳税人、扣缴义务人、纳税担保人寻求救济设置条件，会使税务机关的权力行使在一定程度上失去制约，产生权力滥用。让一些显失公平或明显误决的案件投诉无门，更不利于政府自我纠错机制和复议制度的完善与发挥。所以，无论从公平角度还是权力制约角度，都应该对征管法八十八条的“先缴税后复议”制度作出修改。
